Fisco e affitto: il trattamento in dichiarazione dei redditi dei canoni in caso di inquilino-conduttore moroso.
Nel caso in cui, in presenza di contratti di locazione di immobili che non sono giunti alla loro naturale scadenza o non sono stati risolti, il locatore non abbia percepito il quantum contrattualmente stabilito per morosità del conduttore, ai fini dell’eventuale valenza reddituale dei canoni non percepiti, è necessario operare una netta distinzione tra il caso degli immobili ad uso abitativo e quello rappresentato dagli immobili ad uso non abitativo.
Secondo le norme attualmente vigenti [1], i redditi derivanti dalla locazione di immobili ad uso abitativo, nel caso in cui non siano stati percepiti dal locatore, non vengono sottoposti a tassazione a partire dal momento in cui giunge a conclusione il procedimento giurisdizionale di convalida dello sfratto per morosità del conduttore. La disposizione si riferisce al procedimento previsto dal Codice di procedura civile per la convalida dello sfratto [2] procedimento che consente di ottenere che vengano presi provvedimenti atti a realizzare in via anticipata effetti esecutivi analoghi a quelli che sarebbero presi al termine di un ordinario giudizio di cognizione. In altre parole il procedimento citato, che è meramente facoltativo ed alternativo rispetto a quello ordinario, consente di conseguire rapidamente un titolo esecutivo, ovvero l’ordinanza di convalida dello sfratto, di efficacia pari a quella di una sentenza di condanna al rilascio dell’immobile locato [3] e, in caso di opposizione, un provvedimento provvisorio, che comunque è sufficiente ad ottenere il rilascio dell’immobile stesso, qual è l’ordinanza provvisoria di rilascio. La non imponibilità dei canoni di locazione, sino alla concorrenza dell’ammontare di essi accertato dal giudice come non riscosso, decorre dal momento della conclusione del procedimento anzi detto che si realizza [4], se l’intimato (ovvero il conduttore moroso):
– non compare;
– pur comparendo non si oppone;
– ovvero presenta opposizione [5]. In quest’ultima ipotesi, ancorché si avvii il procedimento ordinario, quello a carattere sommario – cui la norma fa riferimento – può ritenersi concluso.
Al verificarsi di queste condizioni, il giudice può procedere alla convalida dello sfratto e disporre con ordinanza, in calce alla citazione, l’apposizione su di essa della formula esecutiva [6].
In proposito alla quantificazione dei canoni non riscossi per i quali non opera l’imponibilità ai fini delle imposte sui redditi è da ricordare che la Cassazione [7] ha poi affermato che, in caso di morosità del conduttore, i dati desumibili dal contratto di locazione fornirebbero solo un’indicazione di carattere presuntivo, che ammette prova contraria. Nel caso in cui il giudice confermi la morosità dell’affittuario anche per periodi precedenti, per i quali sono già state versate le relative imposte, a fronte delle stesse è riconosciuto un credito di imposta di pari ammontare che può essere utilizzato nella prima dichiarazione dei redditi successiva alla conclusione del procedimento giurisdizionale e comunque non oltre il termine ordinario di prescrizione decennale [8].
Resta fermo in ogni caso l’obbligo di assoggettare a tassazione le suddette unità immobiliari sulla base della rendita catastale. Tale obbligo discende anche dalla circostanza che il legislatore ha ritenuto definire non imponibili esclusivamente i canoni di locazione non percepiti e non il reddito dei fabbricati, intendendo assoggettare a tassazione in ogni caso la rendita catastale quale reddito figurativo dell’immobile. Infatti, per i redditi domenicali dei terreni e per quelli dei fabbricati il presupposto dell’imposta è costituito dal possesso a titolo di proprietà, e altro diritto reale, e non dalla detenzione dell’immobile. Per determinare il credito d’imposta spettante, è necessario riliquidare la dichiarazione dei redditi di ciascuno degli anni per i quali sono state pagate maggiori imposte per effetto dei canoni non riscossi. Ciò avviene sostituendo all’importo dei canoni non riscossi la rendita catastale, nonché tenendo conto di eventuali rettifiche ed accertamenti operati dagli uffici. Il credito può essere utilizzato senza limiti in uno dei seguenti modi:
– scomputandolo dall’lRPEF (o dall’lRES) dovuta in base alla medesima dichiarazione, compresi gli acconti. L’eventuale eccedenza può, inoltre, essere utilizzata in compensazione con il Mod. F24 ovvero può essere chiesta a rimborso;
– presentando agli uffici finanziari competenti, entro i termini di prescrizione sopra indicati, apposita istanza di rimborso per l’intero ammontare.
L’eventuale successiva riscossione totale o parziale dei canoni per i quali si è usufruito del credito d’imposta comporta l’obbligo di dichiarare tra i redditi soggetti a tassazione separata (salvo opzione per l’ordinaria) il maggior reddito imponibile rideterminato.
Infine, per gli immobili locati non abitativi, nonché in assenza di un procedimento giurisdizionale concluso, il canone di locazione va comunque sempre dichiarato così come risultante dal contratto di locazione, ancorché non percepito, rilevando in tal caso il momento formativo del reddito e non quello percettivo [9].
Note
[1] Ai sensi dell’articolo 26, comma l, secondo e terzo periodo del TUIR: “I redditi derivanti da contratti di locazione di immobili ad uso abitativo, se non percepiti, non concorrono a formare il reddito dal momento della conclusione del procedimento giurisdizionale di convalida di sfratto per morosità del conduttore. Per le imposte versate sui canoni venuti a scadenza e non percepiti come da accertamento avvenuto nell’ambito del procedimento giurisdizionale di convalida di sfratto per morosità è riconosciuto un credito di imposta di pari ammontare”.
[2] Si vedano gli articoli da 657 a 669 del Codice di procedura civile
[3] Si veda in proposito la sentenza n. 2280/05 della Suprema Corte di Cassazione
[4] Si veda in proposito l’articolo 663 del Codice di procedura civile, secondo cui: “Se l’intimato non comparisce o comparendo non si oppone, il giudice convalida la licenza o lo sfratto e dispone con ordinanza in calce alla citazione l’apposizione su di essa della formula esecutiva; ma il giudice deve ordinare che sia rinnovata la citazione, se risulta o appare probabile che l’intimato non abbia avuto conoscenza della citazione stessa o non sia potuto comparire per caso fortuito o forza maggiore. Nel caso che l’intimato non sia comparso, la formula esecutiva ha effetto dopo trenta giorni dalla data dell’apposizione. Se lo sfratto è stato intimato per mancato pagamento del canone, la convalida è subordinata all’attestazione in giudizio del locatore o del suo procuratore che la morosità persiste. In tale caso il giudice può ordinare al locatore di prestare una cauzione”.
[5] Si veda l’art. 665 cod. proc. civ. secondo cui: “Se l’intimato comparisce e oppone eccezioni non fondate su prova scritta, il giudice, su istanza del locatore, se non sussistano gravi motivi in contrario, pronuncia ordinanza non impugnabile di rilascio, con riserva delle eccezioni del convenuto. L’ordinanza è immediatamente esecutiva, ma può essere subordinata alla prestazione di una cauzione per i danni e le spese”.
[6] Circolare del 7 luglio 1999 n. 150 – Ministero delle Finanze – Dipartimento Entrate – Affari Giuridici – Servizio III “Redditi dei fabbricati. Agevolazioni fiscali stabilite dalla nuova disciplina delle locazioni e del rilascio degli immobili adibiti ad uso abitativo. Articolo 8 della legge 9 dicembre 1998, n. 431 – Deduzione per l’abitazione principale per il periodo d’imposta 1999. Articolo 18 della legge 13 maggio 1999, n. 133”.
[7] Si veda la sentenza 7 maggio 2003, n. 6911
[8] Si veda in proposito la Circolare del 7 luglio 1999 n. 150 – Ministero delle Finanze – Dipartimento Entrate – Affari Giuridici – Servizio III “Redditi dei fabbricati. Agevolazioni fiscali stabilite dalla nuova disciplina delle locazioni e del rilascio degli immobili adibiti ad uso abitativo. Articolo 8 della legge 9 dicembre 1998, n. 431 – Deduzione per l’abitazione principale per il periodo d’imposta 1999. Articolo 18 della legge 13 maggio 1999, n. 133”, secondo cui “sulla base di quanto disposto dal secondo periodo aggiunto al comma 1 del medesimo articolo 23 del Tuir, nel caso in cui il giudice confermi la morosità dell’affittuario anche per periodi precedenti l’atto giurisdizionale, viene riconosciuto un credito d’imposta di ammontare pari alle imposte pagate per effetto della concorrenza alla formazione del reddito complessivo dei canoni non riscossi”.
